将进一步从收付实现制向权责发生制转变，有望跻身三中全会议程

　　被寄予改革厚望的十八届三中全会将于11月召开，据知情人士向透露，政府会计核算制度有望跻身三中全会改革议题，未来我国的政府会计制度将进一步从收付实现制(亦称现收现付制)向权责发生制(亦称应收应付制)改革。

　　学界认为，这也是顺应了绩效管理的要求，不过我国现阶段难以立刻转为完全的权责发生制，仍需循序渐进。

　　中国社科院财经战略研究院研究员杨志勇表示，权责发生制更强调效率，将有助于改变饱受诟病的“年底突击花钱”局面，但也不能指望通过一项制度改革完全杜绝或者解决所有问题，同时，这一制度改革还要配套中期预算改革。

　　上海财经大学公共经济与管理学院副教授徐曙娜认为，权责发生制将更好地反映政府成本，但能否解决“年底突击花钱”的问题，更需要看资金是否会被要求当年花完，如果仍有进度要求，恐怕难以消解“年底突击花钱”的冲动。

　　权责发生制改革顺应绩效管理要求

　　权责发生制和收付实现制是两种不同的会计核算制度。我国目前的行政单位基本采用现收现付制，事业单位正在进行权责发生制的会计制度改革，但尚不完全，而在行业内，仅医院和出版社是以权责发生制为会计核算基础。

　　对于这两种制度的不同，徐曙娜介绍说：“我今天收到一笔钱，不管这笔钱是预付款或拖欠的，是不是应该我今天收到的，今天收到就算今天的收入。支出也一样，不管今天支付的是今年或明年的，都算是今天的支出。这就是收付实现制，又被称为现收现付制；权责发生制则不同。今天收到的这笔钱要看是否应该是今天收到的，确切来说，今天发生了业务才算收支。所以权责发生制又被称为应收应付制、应计制。”

　　“权责发生制更多强调效率，现收现付制就是按部就班实现。”杨志勇解释说。

　　据专家介绍，政府会计核算机制有四种方式，一种收付实现制，一种是权责发生制，还有两种是介于这两者之间的，称为更正后或修改过的收付实现制和更正后或修改后的权责发生制。

　　事实上，向权责发生制方向行进的会计制度改革并非 “突发”，早在2000年左右，现任财政部部长楼继伟仍是财政部副部长时，就已提出并在官方和学界开始讨论，现在的讨论是当年的延续。

　　2009年8月，财政部发出《医院会计制度》(征求意见稿)和《高等学校会计制度》(征求意见稿)，权责发生制为基础的会计核算制度首次被确定，并被认为叩响了公共部门会计制度变革大门，将会引起会计制度变革。

　　对于我国目前的政府会计制度，学界基本认为并非“非黑即白”的，既不是百分百的收付实现制，也不是百分之百的权责发生制。杨志勇认为，进一步推进改革后，最后也应该是更改后的权责发生制，而不会是完全的权责发生制。

　　2009年新的会计制度实施后，医院会计制度相对清晰，自有资产的会计核算制度是权责发生制，财政拨款则采用收付实现制核算。

　　“我国目前既不是百分百的收付实现制，也不是百分百的权责发生制，国家有向权责发生制改革的迹象，但从现实的事业单位会计制度改革来看还不是很彻底，行政单位的改革还没看到。”徐曙娜介绍说。

　　学界认为，权责发生制能够清晰反映成本，顺应了绩效管理要求。徐曙娜认为，完美的权责发生制改革应如英国式的，决算和会计核算制度都是权责发生制，出具(决算)报告的时候有权责发生制和现收现付制两份报告。“不过我们距离这步还很遥远，现在正慢慢开始做。”

　　能否缓解“年底突击花钱”？

　　说到财政管理问题，“年底突击花钱”是被长期诟病却又难以解决的问题。对于能否通过改革会计制度来解决这一问题，接受本报采访的学者均认为，难以通过一项制度改革彻底解决问题，但通过良好的设计可以在一定程度上缓解这一问题。

　　今年9月公布的央行货币统计显示，8月政府存款余额为37140.37亿元，已连续4个月超过3万亿。政府存款也叫国库存款，集中了税收收入、非税收入、基金收入和央企红利上缴收入，其中非税收入等通过过渡账户最终汇总到国库。

　　根据惯例，政府存款呈现“中间高”的规律，8月~11月均为政府存款高峰期。随着年末将近，为了完成年度预算支出的要求，往往会在最后一个季度出现“突击花钱”的局面。

　　学者认为，“年底突击花钱”与制度设计有关系，如果下拨的款项不在当年花完，会影响第二年的预算基数或者会被收回，就会产生很强的“突击花钱”动力。

　　徐曙娜认为，即便改成权责发生制，如果最后不花完额度会被收回，那用哪一种会计制度，都会有“突击花钱”的问题，这与会计核算制度关系不大。

　　杨志勇则认为，如果改成权责发生制，不一定能够完全杜绝“年底突击花钱”的状况发生，但是可能就不用“为花钱而花钱”。

　　“如果是现收现付制，年度拨款的钱到了12月31日没有花完，可能要么钱会被收回，要么影响下一年的基数。如果是权责发生制，这就不只是看现在，而是看全项目，但是这其中要配套中期预算的改革，看预算不只是看年度，还要看三年中期预算。在三年时间里面看项目就会更清楚。”杨志勇说。

　　杨志勇认为，虽然一个制度不能解决所有问题，但至少能够缓解“年末突击花钱”的问题。“项目预算本来是跟项目走的，权责发生制，很多东西都能说得比较清楚，如果不是权责发生制，比如到了年末就可能强制要把钱花掉或者过度强调执行进度，就会浪费了。”杨志勇说。

　　财政管理难度将加大

　　不过，单一权责发生制的会计核算制度也并非尽善尽美，因为反映的是应计而非现计情况，现金流量的不可观就是其主要缺陷。

　　为了弥补权责发生制的缺陷，企业会计往往会提供一份现金流量表，来弥补看不出现金流情况的缺陷。我国医院会计也是如此，自有资金采用权责发生制，但也需要编制现金流量表来看清资金情况。

　　“用现金流量表来弥补权责发生制的缺陷，但现金流量表不是按提供公共服务种类归集支出，跟预算管理肯定会有一些脱节。”徐曙娜表示。

　　而向权责发生制改革，在我国预算现在仍是收付实现制的情况下，如何让预算和决算对应起来，将使得财政管理变得比较复杂，这将成为此项改革的难点所在。

　　徐曙娜介绍，财政资金基本都是现收现付制，因为财政预算是现收现付制的，所以财政拨款后的会计核算制度如果采用权责发生制，就无法与预算对应，从财政管理角度来看，决算和预算要对应，就会要求决算也要用收付实现制编制。

　　“我国预算还是现收现付制，如果核算是权责发生制，就可能会导致对不上。”她说。

　　这将会对政府会计提出很高的要求。徐曙娜称，相当于两种会计核算都要在账面上记录清楚，才能够出具两份报告。“我认为，改革不会马上实现权责发生制的预算，即便是美国，也不是权责发生制的预算，只有英国从预算到核算都采取了权责发生制。”

　　此外，还需较透彻了解单位资产。徐曙娜介绍说，目前我国权责发生制改革才刚刚开始，对之前资产情况不是特别了解，一下子改成权责发生制也适应不了。从国际情况来看，先把会计改成权责发生制。

　　她认为，从顺序上来看，是先事业单位改革，后行政单位改革。“因为事业单位有很多成本是比较好核算的。”

　　“现在的企业是权责发生制，有些国家也在学，但毕竟政府和企业是不一样的，有些能学，有些是不能学的。因为权责发生制要看收入和成本费用配比，相对来说，会计处理会难得多，我个人觉得，就不适合中国现在的环境下全面推权责发生制。”杨志勇表示。（张静）